借款费用资本化相关问题探讨

发布于:2021-06-23 06:18:37

龙源期刊网 http://www.qikan.com.cn 借款费用资本化相关问题探讨 作者:吴冰颖 来源:《财经界·学术版》2011 年第 10 期 摘要:现行《企业会计准则——借款费用》进一步规范了借款费用的确认、计量和报告, 压缩了企业利用借款费用资本化来虚增资产价值及盈利水*,提高了会计信息的可靠性。本文 首先介绍了现行准则的相关规定,指出现行准则中借款费用资本化存在的问题,并提出了相应 改进建议。 关键词:借款费用资本化资产利息 一、现行借款费用准则的相关规定 (一)借款费用允许资本化的范围 现行准则规定,企业发生的借款费用可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产 的应当予以资本化,计入相关资产成本。这里“符合资本化条件的资产”是指通过较长时间(一 般是一年或一年以上)购置、建造或生产后才达到预计可使用或可销售状态的资产。在现行准 则的规定范围中,将费用资本化的借款分为专门借款和一般借款。 (二)借款费用资本化期间的有关规定 借款费用资本化期间是指取得借款后,其借款费用资本化开始至结束的这段期间,这个期 限间不包括暂停费用资本化的期间。现行准则对开始资本化的条件提出,资金本支出发生、借 款费用发生、购建等生产活动已经开始,这三个条件缺一不可。停止借款费用资本化的条件提 出,所购置、建造或生产的可以资本化的资产达到预计可使用或可销售状态时,应该停止该资 产借款费用资本化,其后发生的借款费用应计入当期费用。 (三)借款费用暂停资本化时间的确定 符合资本化条件的资产,在购置、建造或生产过程中经常可能发生非正常因素的中断,如 果中断时间连续超过 3 个月,应当暂停借款费用的资本化。正常因素中断通常是指在购置、建 造、生产过程中必要的中断,或者因可预见的不可抗力因素(如雨季或冰冻季节等原因)导致 施工出现停顿。非正常中断,一般是指因为管理决策原因,政策原因以及其他不可预见的原因 (如地质灾害、火灾)等所导致的中断。 (四)借款费用资本化金额的计算 龙源期刊网 http://www.qikan.com.cn 可资本化的借款费用分为专门借款费用和一般借款费用。其中专门借款的资本化费用=以 专门借款当期实际发生的利息费用-尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入(或者是用 尚未动用的借款资金暂时性投资取得的投资收益),一般借款的资金本化费用,根据累计资产 支出超过专门借款部分的资产支出加权*均数乘以所占用一般借款的资本化率,由此计算确定 一般借款应予资本化的利息金额。 二、现行准则中关于借款费用资本化存在的问题分析 现行准则的实施,改善了上市公司的财务状况,提升了其经营业绩,增强了上市公司会计 信息的有用性。但在实施中也存在以下问题: (一)专门借款资本化规定的局限性 不与资产支出挂钩,容易导致企业不合理借入和利用借款。在专门借款的用途中,允许企 业将其用于暂时性投资,只是在借款费用资本化时要求扣除暂时性投资的收益,首先就认可了 企业可将专门借款用于投资,而准则中未规定暂时性投资的范围,使得企业在使用专门借款时 游弋的空间就很大,甚至可能发生企业因倾向于高风险、高回报的投资渠道而产生投资风险, 发生投资亏损,给借款方带来很大的资金风险。其次,专门借款资本化规定不符合配比原则, 对内投资和对外投资尽管都属于投资活动,但对内投资发生的费用应由投资形成的资产负担, 而对外投资产生的收益应当计入当期损益,不应是笼统地全部归于暂时性投资。 (二)借款费用在各项资产之间分配尚不明确 借款费用在多项符合条件的资本化资产之间如何分配,因为借款常常由多笔一般借款和专 门借款组成,而且在建工程或项目同时有多项,这样,借款费用资本化处理往往就变得很复 杂。 1、专门借款费用在各项资产之间分配对象尚不明确 专门借款费用,分配时应该根据专门借款在各项资产中的支出比例来分配,但是因为在建 项目开始购建的时间不同,建设期间不同,造成借款费用分配不明确,这一点在现行准则中也 无规定。 2、一般借款费用在各项资产之间分配金额尚不明确 一般借款费用,分配时由于在建项目建设期不同,不同资产资本化率不同,同一笔一般借 款有两个或两个以上的资本化率,这就导致无法准确计算资本化金额。不少企业的在建项目, 资金来源由自有资金、一般借款、专门借款三项组成,那么如何确定累计资产支出超过专门借 款部分的资产支出以及费用资本化的开始时点,是准确计算一般借款费用资本化的难点,现行 准则中并没有给出原则性意见。 龙源期刊网 http://www.qikan.com.cn (三)借款费用资本化计算应进一步规范 本文第一条第(四)点,阐述了专门借款和一般借款费用资本化的计算公式,从公式中可 看出,一般借款资本化的利息实际上是由累计资产支出超过专门借款部分的资产支出、所占用 的一般借款的资本化率和本金的加权*均数这三个变量决定的。这样原则性的规定实际上给企 业调节利润创造了较好而且是合理的条件。不法企业可以将符合资本化条件的资产占用的一般 借款调整为企业借入资金中利率较高的借款,使计入资产的资本化利息虚高,人为调低了应计 入当期的财务费用,达到调节本期利润的目的。 (四)对借款费用停止资本化时点规定的局限性 购建或者生产符合资本化条件的资产达到可使用或可销售状态时,借款费用应当停止资本 化。因为我国房地产销售采用的是现房销售和预售两种方式,所以对房地产行业停止资本化时 点不能很好判断。采用预售方式只要房地产的开发产品建到一定程度,可申请预售许可证,开 始进行房屋的预售。而此时可能距房地产开发产品达到可使用状态还有很长的建设时间,将使 预售的房地产项目的资本化期间大大短于现房销售的房地产项目,使预售房地产项目承担的借 款费用更多地被费用化处理,所以将销售作为资本化停止的时间不符合会计惯例。如果采用现 房销售作为资本化停止的时点,这又会导致房产已达到可使用状态,但借款费用在继续资本化 的可能。按准则以符合资本化条件的资产在达到可使用状态时停止资本化,在房地产行业不加

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